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APLICACIÓN DEL INSTRUMENTO
MULTILATERAL
Convenio Multilateral para aplicar las medidas
relacionadas con los tratados fiscales
para prevenir la erosión de las bases imponibles
y traslado de beneficios
Panelistas
Presidente Cecilia Delgado Ratto
Addy Mazz Perú
Profesora, catedrática Derecho Vicepresidencia del Consejo Ejecutivo-
Financiero IFA International
Universidad de la República Socia Afisca
Marcus Livio Gomez
Brasil Joao Félix Pinto Nogueira
Profesor Universidad Estatal de Rio de Portugal
Janeiro Adjunto del Presidente Académico del
IALS Visitnng Research Fellow IBFD
Profesor Universidad Católica
Myriam Stella Gutiérrez
Colombia Elvira Dupouy
Socia, KPMG Venezuela
Profesora Universitaria Profesora Derecho Financiero UCAB
Socia Rodriguez & Mendoza Abogados
Ángel Urquizu
España
Catedrático Derecho Financiero y
Tributario gg
Universitat Rivira i Virgiki
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUET
El Multilateralismo en el ámbito fiscal
Antecedentes
Convención de Asistencia Administrativa Mutua.
Estándar del intercambio automático de información.
Estándar multilateral en materia de Precios de Transferencia Acción 13.
El Plan BEPS, acción 15 y el instrumento multilateral.
El camino al multilateralismo
De los modelos de Tratados para evitar la doble imposición a la modificación
automática de todos los tratados vigentes a partir del instrumento multilateral:
Objetivo posible?
Única forma de respetar la soberanía fiscal es optar por un instrumento
multilateral
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUET
Objetivo del IML
Aplicación de los
estándares mínimos,
cláusulas optativas y
Modificación reservas
vinculante y
automática.
Instrumento
Multilateral que
modifique los CDI
existentes bajo el
modelo OCDE.
Flexibilidad en aras de permitirle a las jurisdicciones
discrecionalidad
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUET
El Multilateralismo y los principios tributarios
involucrados
Principio de legalidad
Principio de seguridad jurídica
Derechos del contribuyente
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEl Multilateralismo y el cambio del paradigma
Evasión
Elusión
La NO exención y/o reducción de tasas impositivas
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETPaíses que han suscrito el IML
Países que han suscrito el IML.
Países del ILAT que han
suscrito el instrumento.
Países del ILAT que no han
suscrito el instrumento.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETMotivos para suscribir el IML
- Lucha contra BEPS. - BEPS no está en el top de su agenda
Motivos para firmar el IML
- Economía de esfuerzos en el cambio de de tributación internacional (hay
los tratados / falta de staff necesario problemas más urgentes; FDI más
para las negociaciones. importante que ingresos tributarios).
- Presión internacional y necesidad de - Complejidad (opt-in; opt-out;
mantener las alianzas políticas. reservations; options) y dificultad de
Motivos para No firmar el IML
eligir las mejores opciones.
- “Club membership”: necesario para - Seguridad jurídica.
mantenerse dentro de la OCDE.
- Falta de staff calificado para la
- Potencialidades futuras del IML aplicación de disposiciones muy
(procedimiento de revisión). complejas / dudas sobre la aplicación
por los tribunales.
- Cristalización de la política tributaria
internacional de la OCDE y de EEUU
(LOB).
- Estrategia: fuerza a la otra parte a
pedir renegociación y puede negociar
otras condiciones.
- Imposibilidad de huir…
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETProceso de suscripción, mecanismo de aprobación y
grado de implementación
Adopción del texto y Consentimiento o Entrada en vigor
su autenticación celebración del
tratado
• Conferencia • Proceso • Tres o seis meses
internacional y constitucional después del
firma interno depósito
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETProceso de suscripción, mecanismo de aprobación y
grado de implementación del IML
Suscripción del IML: Desde 7 de junio 2017 Celebración del IML:
1 84 países han suscrito el instrumento a la 2 Para el depósito del instrumento ante el
fecha y Argelia, Kenia, Líbano, Omán y depositario del MLI, previamente se debe
Suazilandia, y Tailandia ya manifestaron la agotar el proceso interno de aprobación del
intención de suscribirlo . convenio multilateral o
Depósito del instrumento: 22 de marzo Entrada en vigor: 1 de Julio 2018
2018
el MLI entrará en vigor 3 meses después del
3 Primeros cinco depositantes: 22 de Marzo 4 depósito del instrumento de ratificación o
de 2018 - Austria, Isla de Man, Jersey, aprobación, siempre que se hayan
Polonio y Eslovenia. depositado más de cinco instrumentos de
ratificación.
Otros países que han depositado el instrumento: Australia, Francia, Israel, Japón,
Lituania, Nueva Zelanda, Serbia, República Checa, Suecia y Reino Unido.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETProceso de suscripción, mecanismo de aprobación y
grado de implementación
Proceso de
País Firma Estatus
incorporación
Brasil No lo ha suscrito N/A N/A
Colombia Junio 7 de 2017 Congreso de la República No se ha presentado al
Revisión constitucional Congreso
Ley aprobatoria y suscripción
España Junio 7 de 2017 Consejo de Ministros Septiembre 9 de 2018
Cortes Generales Cámara del Congreso
V.B Consejo de Estado
Tratado Internacional
Perú Junio 27 de 2018 Congreso de la República No se ha presentado al
Resolución Legislativa Congreso
Presidente
Decreto Supremo
Portugal Junio 7 de 2017 Trámite parlamentario No se ha presentado al
Ratificación por el Presidente Parlamento
Uruguay Junio 7 de 2017 Trámite Parlamentario No se ha presentado al
Promulgación parlamento
Venezuela No esta en la agenda de N/A N/A
Gobierno
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETVigencia del IML
Vigencia
El IML señala que entra en vigencia el primer día del mes siguiente a la
conclusión del plazo de 3 meses desde el depósito del quinto instrumento de
ratificación, aceptación o aprobación.
Los siguientes países tienen fecha entrada de vigencia: Australia (1/1/2019);
Austria (1/7/2018); Francia (1/1/2019); Isla de Man (1/7/2018); Israel
(1/1/2019);Japón (1/1/2018); Jersey (1/7/2018)
Doble ratificación y eficacia
La eficacia estará sujeta a que ambas jurisdicciones lo aprueben y sigan el
procedimiento para su entrada en vigor. Si solo una Parte lo ratifica,
continuará en vigencia el CDI sin modificaciones. Podría aplicarse solo algunas
disposiciones del IML, depende de lo que ambas jurisdicciones del CDI
comprendido, acepten.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEfectos del IML
Impuestos retenidos en fuente
Genera efectos, para el hecho imponible que ocurre a partir del primero de
enero del ejercicio fiscal siguiente a la última fecha en la que el IML entró en
vigor para cada una de las jurisdicciones.
Otros impuestos
para el período impositivo que comience luego de los 6 meses siguientes del
depósito del instrumento del segundo estado contratante
Mutuo acuerdo
Los estados contratantes pueden reducir el plazo de los meses a uno más breve
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETVigencia del IML
El CM busca modificar todos los convenios fiscales comprendidos sin necesidad
de renegociar bilateralmente cada CDI. Artículo 1.
Siendo así, el CM prima sobre el CDI bilateral pero hay limitaciones:
1. Las dos partes deben haberse adherido.
2. Deben coincidir respecto de las disposiciones que aceptaron para que les
sean aplicables. Podrían haber ejercido su derecho a reserva.
¿Qué problemas pueden generarse?
Al final, ¿conllevaría a una renegociación de cada CDI?
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETContenido del Instrumento Multilateral
Alcance y
definiciones
Art. 1 y 2
Instrumentos y
Disposiciones
entidades
finales
híbridas
Art. 27-39
Art. 3-5
Resolución de Abuso de
conflictos Convenios
Art. 18-26 Art. 6-11
Establecimiento
permanente
Art. 12-15
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenios cubiertos
El Artículo 2 del MLI, establece que los CDI comprendidos o cubiertos son
aquellos que pretendan evitar la doble imposición en materia del impuesto de
renta, siempre que los mismos se encuentren en vigor entre dos o más partes
o jurisdicciones o territorios, y respecto de los cuales cada una de dichas
partes haya notificado al depositario su inclusión como CDI que desea quede
comprendido en el MLI.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenios cubiertos
CDI que
País CDI suscritos CDI Cubiertos CDI sin Match apartan del
modelo OCD
Brasil N/A N/A N/A
Colombia 14 9 1 Pacto Andino
España 89 59 30 N/A
Perú 8 3 4 Pacto Andino
Portugal 79 79 0 N/A
Uruguay 21 20 N/A
Venezuela 33 N/A N/A N/A
Casi 4000 CDIs serán objeto de modificación
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenios cubiertos caso España
España desea que 89 CDIs queden comprendidos en el MLI.
Convenios comprendidos
CDIs con 89 Jurisdicciones (85 en vigor + 4 pendientes de publicación en el BOE (a
15/10/2018). Nuevos: Bielorrusia, Cabo Verde. Renegociados: India y Rumanía).
CDIs con Jurisdicciones que no forman no parte del MLI (28 - Status 27/9/2018)
Relación comercial/cultural: Bolivia, Brasil, Cuba, Ecuador, El Salvador, Estados Unidos
de América, Marruecos, República Dominicana, Venezuela.
Otros: Albania, Argelia (ha expresado su intención de firmar el MLI), Azerbaiyán,
Bielorrusia, Bosnia y Herzegovina, Cabo Verde, Catar, Filipinas, Kirguistán, Irán,
Macedonia, Moldavia, Omán (ha expresado su intención de firmar el MLI), Tailandia (ha
expresado su intención de firmar el MLI), Tayikistán, Trinidad y Tobago, Turkmenistán,
Uzbekistán, Vietnam.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenios cubiertos caso España
CDIS con Jurisdicciones que forman parte del MLI y no incluyen el CDI con España
entre los cubiertos por el MLI (2 - Status 27/9/2018)
Indonesia - MLI suscrito el 07/06/2017: CDI con España no cubierto por el Convenio
MLI – cubiertas 33 Jurisdicciones)
Permanece inalterado el CDI 2000
Suiza - MLI suscrito el 07/06/2017: CDI con España no cubierto por el Convenio MLI
– cubiertas 14 Jurisdicciones)
Permanece inalterado el CDI 1967 – Protocolos modificatorios de 2006/2011
Conclusión
59 CDIs objeto de revisión por la Administración Tributaria española
(Argentina, Chile, Colombia, Costa Rica, Méjico, Uruguay).
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenios cubiertos caso - Pacto Andino
EL Pacto Andino es Acuerdo Multilateral que no sigue el Modelo OCDE
Perú y Colombia han suscrito el MLI y se encuentran obligados a la adopción de las
clausulas mínimas, entre ellas la Modificación de los Convenios para incluir como
propósito la doble no imposición - clausula no incluida en el Pacto Andino.
Ninguno de los países incluyó el Convenio como cubierto.
Se mantiene vigente el Pacto Andino ?
Alcance de la interpretación del Tribunal Andino ?
Alcance del Artículo 59 de la Convención de Viena ?
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Replanteamiento del Inclusión de una norma
objetivo o finalidad del general antiabuso y/o
CDI una cláusula de
Preámbulo limitación de beneficios
Mecanismos de
solución de
controversias
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Preámbulo
Modificación del preámbulo para incluir como propósito la anti-elusión
El artículo 6(1) del MLI pretende modificar el preámbulo de los CDI cubiertos, bien
sea adicionando o sustituyendo aquellos preámbulos que sólo expresan como
finalidad la de eliminar la doble imposición, para incluir además la intención de
eliminar la doble imposición en relación con los impuestos comprendidos en el
convenio sin generar oportunidades para la no imposición o para una imposición
reducida mediante evasión o elusión fiscales.
El texto se incluirá en los CDIs comprendidos en sustitución o en ausencia del
texto.
Adicionalmente las partes pueden optar por incluir en sus preámbulos el deseo de
establecer relaciones económicas o de mejorar la cooperación fiscal.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Cláusulas anti-elusivas
La Acción 6 del plan BEPS plantea como objetivo principal evitar la aplicación de los beneficios concedidos en los
CDI sin tener derechos a ellos, por circunstancias abusivas o inapropiadas por parte del contribuyente; por ello se
propone un enfoque tripartita de medidas para contrarrestar esta práctica:
Disposición anti-abuso basada en el propósito principal de las transacciones (PPT), de conformidad con esta
regla para cada caso particular si, una vez analizados los hechos y circunstancias aplicables, se concluye que
el principal propósito de la transacción o una de los principales es la obtención de ese beneficio, no serían
procedentes los beneficios del tratado de doble tributación.
Adopción de una cláusula de limitación de beneficios (LOB), según la cual los beneficios de un Convenio sólo
se aplicaran a personas o residentes calificadas.
Una combinación de una cláusula LOB y una PPT.
Los estados discrecionalmente y para cumplir con el estándar mínimo podrán implementar o elegir:
La regla de propósito principal de las transacciones (PPT) o,
Una PPT y una regla de limitación de beneficios (LOB) simplificada o,
Una LOB detallada y una disposición que prevenga el uso de acuerdos instrumentales no regulados en el
Convenio.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETBrasil como ejemplo de país que no ha suscripto el
Instrumento Multilateral (IML).
Estándares mínimos Medidas relacionadas con los convenios fiscales
(Acciones 6 y 14).
Los convenios de doble imposición (LOB/PPT) de Brasil: Sudáfrica, Israel, Perú, Trinidad y Tobago,
Turquía, Venezuela y Rusia.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETBrasil como ejemplo de país que no ha suscripto el
Instrumento Multilateral (IML).
Brasil TurquíaT
MLI
IML urkey
Inclusive Framework
Marco de
referencia inclusivo
Conclusion
DTC
DOBLE
IMPOSICIÓN
Conclusión
16 December 2010
16-dic-2010
“Classic” preamble
Artículo 28: LIMITACIÓN DE BENEFICIOS
Las autoridades pertinentes de los Estados Contratantes podrán negarle los beneficios del presente
Acuerdo a cualquier persona, o con respecto a cualquier transacción si, en opinión de aquellas, y
bajo las circunstancias, constituiría un abuso del Acuerdo conforme a sus propósitos.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETBrasil como ejemplo de país que no ha suscripto el
Instrumento Multilateral (IML).
Brasil Turquía
Artículo 28: LIMITACIÓN DE BENEFICIOS
Las autoridades pertinentes de los Estados Contratantes podrán negarle los beneficios del presente
Acuerdo a cualquier persona, o con respecto a cualquier transacción si, en opinión de aquellas, y
bajo las circunstancias, constituiría un abuso del Acuerdo conforme a sus propósitos.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETBrasil como ejemplo de país que no ha suscripto el
Instrumento Multilateral (IML).
Brasil Turquía
Artículo 28: LIMITACIÓN DE BENEFICIOS
Las autoridades pertinentes de los Estados Contratantes podrán negarle los beneficios del presente
Acuerdo a cualquier persona, o con respecto a cualquier transacción si, en opinión de aquellas, y
bajo las circunstancias, constituiría un abuso del Acuerdo conforme a sus propósitos.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETBrasil como ejemplo de país que no ha suscripto el
Instrumento Multilateral (IML).
Estándares mínimos Medidas relacionadas con los convenios fiscales
(Acciones 6 y 14).
Medidas con respecto a los convenios fiscales (Acciones 6 y 14).
Renegociación de los
convenios fiscales Negociación de nuevos
vigentes. convenios fiscales tomando en
cuenta el paquete BEPS.
Julio de 2017: Protocolo que
modifica el CDI BR-AR (1980). Mayo de 2018: Brasil
suscribió un CDI con
Suiza y Singapur.
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETProtocolo Brasil-Argentina
Decreto Legislativo del 21 de junio de 2018)
• Título y preámbulo: Artículos 6(1) y 6(3) del IML.
• PPT (Art. 7.1) x CARF – ¿doctrina del propósito del negocio?
• Arbitraje vinculante obligatorio
• MAP (Procedimiento de acuerdo mutuo): ajustes en los precios de transferencia (transfer
pricing, TP) correspondientes (arts. 16 y 17 del IML)
• Artículo 9(2) de la Convención Modelo de la OCDE (mejores prácticas, BEPS Acción 14)
• Brasil deberá brindar acceso al MAP en los casos de TP, incluso ante la inexistencia de dicha
cláusula en su convenio fiscal con la Argentina.
• El concepto de establecimiento permanente (PE): se modifica la lista de exenciones específicas a
actividades (Art. 13, opción A, del IML), la definición del “agente dependiente” dentro del
concepto del PE (Art. 12, del IML) y el concepto de una “persona estrechamente relacionada a
una empresa” (Art. 15, del IML). No obstante, no se incluyó la división de contratos (art. 14, del
IML).
• Dividendo: un plazo mínimo para la tenencia de acciones de 365 días para aplicar la tasa
reducida.
• Método para eliminar la doble imposición: el método del crédito (Artículo 5, opción C, del IML).
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConvenio de doble imposición Brasil-Suiza (03/05/2018)
• Es el número 34 de los convenios de doble imposición brasileños, pero va a necesitar la
ratificación del Congreso y su publicación por Decreto Presidencial.
• Título y preámbulo.
• PPT (el inciso 1 del art. 27 del Convenio) + LOB (art. 27 en sus incisos 2, 3 y 4)
• Sociedades, fideicomisos y vehículos de inversión colectiva (CIV) incluidos en el Convenio.
• Inclusión de una cláusula de limitación de beneficios muy detallada, con ambas reglas
subjetivas. (circunstancias en línea con el objeto y propósito de la convención) y objetivo
(naturaleza del residente para los fines de aplicar el texto), en línea con el plan de acción 6 de la
OCD
Convenio de doble imposición Brasil-Singapur (07/05/2018)
• Es el número 35 de los convenios de doble imposición brasileños, pero va a necesitar la
ratificación del Congreso y su publicación por Decreto Presidencial.
• Título y preámbulo.
• PPT (el inciso 8 del art. 28 del Convenio) + LOB (art. 28: “conducta activa de un negocio”)
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUET¿Interpretando el PPT?
Art 7 - Impedir la utilización abusiva de los Convenios
1. No obstante las disposiciones del Convenio fiscal comprendido, los beneficios
concedidos en virtud del mismo no se otorgarán con respecto a un elemento de renta o
de patrimonio cuando sea razonable concluir, teniendo en cuenta todos los hechos y
circunstancias pertinentes, que el acuerdo u operación que directa o indirectamente
genera el derecho a percibir ese beneficio tiene entre sus objetivos principales la
obtención del mismo, excepto cuando se determine que la concesión del beneficio en
esas circunstancias esté conforme con el objeto y propósito de las disposiciones
pertinentes del Convenio fiscal comprendido.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETConclusiones
1. El concepto de evasión/elisión/elusión fiscal, ¿puede ser totalmente formalizado?
2. El PPT, ¿refleja las modernas Cláusulas Generales Antiabuso (GAAR) que implican
indeterminación y poderes discrecionales a la Administración Tributaria?
3. ¿Habrá incertidumbre acerca de qué texto del tratado tributario es válido?
4. ¿Habrá un enfoque equilibrado entre proteger la base tributaria y salvaguardar
los derechos de los contribuyentes?
5. Los principios de seguridad jurídica y proporcionalidad, ¿hacen frente a los
conceptos abiertos e indeterminados (principio de legalidad)?
6. Los elementos primarios y secundarios, ¿deben redactarse con más detalle?
7. ¿Cómo será la relación entre los comentarios sobre el Modelo de la OCDE y la
Convención Multilateral?
8. El “propósito comercial”, ¿puede ser la mejor opción?
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Solución de controversias
Las mejoras impuestas por el CM radican en:
(i) Iniciar el trámite ante la autoridad competente de cualquiera de las
jurisdicciones.
(ii) Establecer un plazo para promover el procedimiento: 3 años siguientes a la
primera notificación de la medida que implique una imposición no conforme
con las disposiciones del CDI comprendido.
(iii) El acuerdo alcanzado se aplica independientemente de los plazos del derecho
interno de las jurisdicciones.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Solución de controversias
2. PERU - ARTICULO 16.1
Procedimiento amistoso: Si bien Perú incluye una cláusula de procedimiento
amistoso en todos sus CDI esta no es homogénea.
De sus 8 CDI:
• NO MATCH: Canada ni Suiza ni Korea han incorporado a Peru
• MATCH con: Chile, México, Portugal. Peru reservo el 16.1
• Brasil no suscribio MLI.
PERU, se reserva el articulo 16.1. Porque estaria incluido en los CDIs.
No obstante, 25.1 (Mexico) y 24.1 (Uruguay) no contemplan iniciar el
tramite en la jurisdiccion de residencia, no en cualquiera de ellas.
16.6.b.i.
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETEstándares Mínimos
Solución de controversias
Aspectos relevantes del Procedimiento amistoso :
- Es invocado por el contribuyente mas no forma parte del procedimiento.
- No hay obligación de iniciar el procedimiento.
- Se inicia independientemente de los recursos previstos por el derecho
interno.
- Se establece fecha para promoverlo mas no para culminarlo. ¿Se
continuarían aplicando intereses o se exigiría el pago del tributo?
- No hay obligación de llegar a un acuerdo mas sí de ”hacer lo posible”.
- Se aplica independientemente de los plazos previstos en el derecho
interno de cada Parte. ¿Prescripción?
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
PREÁMBULO (OBJETIVO DEL CDI –
ENTIDADES TRANSPARENTES:
FRAUDE / COOPERACIÓN) ART. 6
ART. 3(5)
Países OCDE: optan por aplicar
Mayoría opta por no aplicar
pero reservan siempre que los
CDI adopten lenguaje similar SP y Chile no aplican a CDI que
contenga cláusula similar
Fuera OCDE: optan por no aplicar
ELIMINACIÓN DE LA DOBLE
RESIDENCIA DUAL: ART. 2(3)
IMPOSICIÓN: ART. 5
Mayoría opta por no aplicar
Mayoría opta por no aplicar
MX e Perú no lo aplican cuando
PT, SP, Argentina y Uruguay:
CDI contenga cláusula similar
opción C (crédito /E con progres.)
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
ABUSO (PPT/LOB): ART. 7
EP EN UN TERCERO ESTADO: ART. 10(3) LOB Completa: nadie
Mayoría opta por no aplicar LOB simplificada: Argentina, Chile,
Colombia, Mexico, Panamá
Argentina y Chile no aplican a CDI con
clausula similar En general, los países optan por no
aplicar el texto del MLI siempre que sus
CDI ya adopten posiciones similares
GANANCIAS DE CAPITAL – INMUEBLES:
DIVIDENDOS (PERÍODO MÍNIMO DE ART. 9(6)
365D PARA EXENCIÓN): ART. 8(3)
Mayoría no aplica a los CDI que
Chile, Italia y Panamá: reserva total contienen cláusula similar
Otros: fuerte limitación de su
aplicabilidad
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
“SAVING CLAUSE”: ART. 11(3) EP: ART. 12-15
Mayoría opta por no aplicar Actividades preparatorias y
Chile, México y Portugal: no auxiliares: cláusula simplificada
aplica a los CDI con clausula Fragmentación de contratos:
similar mayoría opta por no aplicar
AJUSTES CORRESPONDIENTES:
MUTUO ACUERDO: ART. 16(5)
ART. 17(3)
Mayoría solo acepta solo queja
Mayoría no aplica en caso de
en el Estado de Residencia
cláusula similar
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
ARBITRAJE: ART. 18, 19, 23, 24, 26, 28
Solo los europeos deciden aplicar esta
parte VI
Final offer (“Baseball arbitration”):
España y Italia
Opinión independiente: Portugal
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETReservas introducidas por los países
Multilateralismo ma non troppo
• Reservar lo máximo
• Manutención en vez de uniformización (clausula similar)
• Simplificado en vez de complejo (LOB / PE)
• Falta de tiempo para analizar / posibilidad de cambios
• Efecto multiplicador de las reservas
• Impacto actual muy limitado (aguardan las primeras decisiones)
• Potencial de uso para otras finalidades
• Reacción contra la americanización de los CDI (LOB)
Montevideo 2018
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETCláusulas optativas
Artículo 8
Artículo 5 Transacciones para transferir dividendos
Aplicación de los métodos para eliminar la • Las disposiciones de los CDI sobre
doble imposición dividendos se aplicarán únicamente si las
condiciones de propiedad descritas en la
cláusula se cumplen durante un período
de 365 días.
Artículo 9 Artículo 11
Ganancias de capital Saving clause
• En la enajenación de acciones o derechos • Un CDI cubierto no afectará la
asimilables a acciones, cuando su valor procede tributación de los residentes de dichos
de la posesión de bienes inmuebles situados en país, salvo en ciertos caso que prevé el
la jurisdicción contratante bajo ciertos umbrales
situados en esa jurisdicción, se debe considerar IML
si los umbrales referidos se alcanzan en
cualquier momento durante los 365 días que
preceden.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETCláusulas optativas
Artículo 12 Artículo 13
EP Elusión artificiosa a través de acuerdo de EP Elusión artificiosa a través de excepciones de
comisión actividades concretas
• Se considerará que un EP existe cuando se cuenta con un • El MLI propone restringir la definición de
agente que cierra de contratos y/o cuando actividades auxiliares con el fin de evitar que
habitualmente el agente desempeña el papel principal compañías encuadren su actividad principal
en la conclusión de contratos rutinariamente celebrados
sin modificación sustancial por parte de una empresa. dentro de una actividad auxiliar para
• O cuando una persona interviene exclusiva o casi
exclusivamente por cuenta de una o más empresas a las
que esté estrechamente vinculado (criterio subjetivo),
esta persona será considerada un agente dependiente.
Artículo 18
Artículo 14 Arbitraje
EP Elusión artificiosa a través de la fragmentación
de contratos. Toda cuestión no resuelta por medio del
procedimiento amistoso (MAP) se someterá a
arbitraje, si así lo solicita por escrito la persona
implicada, de acuerdo con las normas o
procedimientos acordados por las autoridades
competentes de las Jurisdicciones Contratantes.
Montevideo 2018
Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario - ILADT
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETCláusulas optativas
Aplicación de los métodos para eliminar la doble imposición
Artículo 5 – Aplicación de los métodos para eliminar la doble imposición
Toda Parte puede optar por aplicar o bien los apartados 2 y 3 (Opción A), los apartados 4 y 5 (Opción
B), o los apartados 6 y 7 (Opción C), o por no aplicar ninguna de estas opciones. Cuando cada
Jurisdicción contratante de un Convenio fiscal comprendido elija una opción distinta (o cuando una
Jurisdicción contratante opte por aplicar una de ellas y la otra por no aplicar ninguna) la Opción
elegida por cada Jurisdicción contratante se aplicará en relación con sus propios residentes.
Notificación de la elección de las disposiciones adicionales
España opta por aplicar la opción C (método de imputación ordinaria) basado en el Artículo 23B del MC OCDE,
actualizado por el Proyecto BEPS.
Método contemplado en la mayoría de CDIs suscritos por España.
Notificación de disposiciones existentes en los convenios incluidos en el listado - Jurisdicciones que eligen la
opción C
España considera que los CDI con Brasil, Marruecos, Polonia, República Checa, República Eslovaca y Turquía,
contemplan el método de exención, por lo que, conforme al art. 5.7 MLI, se ha de sustituir por el método de
imputación ordinaria.
- Si finalmente, España y la otra jurisdicción contratante eligen opciones distintas, conforme al art. 5.1. MLI, la
opción elegida por cada Jurisdicción contratante se aplica en relación con sus propios residentes
Conclusión: Residentes españoles método de imputación ordinaria.
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Ganancias de capital - enajenación de acciones
Artículo 9 – Ganancias de capital procedentes de la enajenación de acciones o derechos
asimilables en entidades cuyo valor proceda principalmente de bienes inmuebles
(...) 8. Toda Parte que opte por aplicar el apartado 4 deberá notificar su opción al Depositario. El apartado 4 se
aplicará a un Convenio fiscal comprendido únicamente cuando todas las Jurisdicciones contratantes hayan
remitido dicha notificación. En tal caso, el apartado 1 no será aplicable respecto a dicho Convenio fiscal
comprendido. En caso de que una Parte que no haya formulado la reserva descrita en el subapartado f) del
apartado 6, y haya formulado la reserva descrita en el subapartado a) del apartado 6, la notificación incluirá
también el listado de sus Convenios fiscales comprendidos que contengan la disposición descrita en el apartado 5,
así como el número de artículo y apartado de cada una de ellas. Cuando todas las Jurisdicciones contratantes
hayan remitido una notificación respecto de una disposición de un Convenio fiscal comprendido en virtud de este
apartado o del apartado 7, esta quedará reemplazada por lo dispuesto en el apartado 4. En otro caso, el apartado
4 reemplazará a las disposiciones del Convenio fiscal comprendido únicamente en la medida en que estas sean
incompatibles con aquel.
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Ganancias de capital - enajenación de acciones
Notificación de la elección de las disposiciones opcionales
A tenor del artículo 9.8 MLI, España opta expresamente por aplicar el artículo 9.4 MLI (“A los efectos de un
Convenio fiscal comprendido, las ganancias obtenidas por un residente de una Jurisdicción contratante de la
enajenación de acciones o de derechos asimilables, por ejemplo, los derechos en una sociedad de personas –
partnership- o un fideicomiso –trust-, pueden someterse a imposición en la otra Jurisdicción contratante si en
cualquier momento durante el plazo de los 365 días previos a la enajenación, el valor de dichas acciones o
derechos asimilables procede en más de un 50% directa o indirectamente de bienes inmuebles situados en esa otra
Jurisdicción contratante”).
España no ha formulado reserva, optando por la aplicación de la cláusula prevista en el art. 9.4 MLI.
La cláusula se incorporará a los CDIs en sustitución o en ausencia de disposiciones similares (siempre que la otra
jurisdicción no haya formulado reserva alguna).
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Ganancias de capital - enajenación de acciones
Notificación de disposiciones existentes en los convenios incluidos en el listado
A tenor del artículo 9.7 MLI, España considera que los siguientes CDIs contienen alguna de las disposiciones
descritas en el artículo 9.1 MLI: Albania, Alemania, Andorra, Arabia Saudí, Argentina, Armenia, Australia,
Azerbaiyán, Barbados, Bélgica, Bosnia y Herzegovina, Canadá, Catar, Chile, Chipre, Colombia, Corea, Costa Rica,
Croacia, Egipto, El Salvador, Emiratos Árabes Unidos, Eslovenia, Estados Unidos de América, Estonia, Filipinas,
Finlandia, Francia, Georgia, Grecia, Hong Kong, Irán, Irlanda, Islandia, Jamaica, Kazajistán, Kuwait, Letonia,
Lituania, Luxemburgo, Macedonia, Malasia, Malta, México, Moldavia, Nigeria, Nueva Zelanda, Omán, Pakistán,
Panamá, Polonia, Portugal, Reino Unido, República Dominicana, Rusia, Senegal, Serbia, Singapur, Sudáfrica,
Suiza, Tailandia, Tayikistán, Trinidad y Tobago, Turkmenistán, Uruguay, Uzbekistán, Venezuela, Vietnam, India,
Bielorrusia, Cabo Verde y Rumanía.
En estos CDIs se sustituirán las disposiciones similares descritas en el art. 9.1 MLI, por la cláusula del art. 9.4
MLI siempre y cuando las otras jurisdicciones contratantes también hayan optado por la aplicación de esta
cláusula. En caso contrario, se aplicará la contenida en el art. 9.1 MLI.
Conclusión: España ha optado por la aplicación de la cláusula prevista en el art. 9.4
MLI, y ha notificado los CDIs que ya contemplaban la cláusula genérica descrita en el
art. 9.1 MLI.
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Elusión artificiosa del estatus de EP a través de exenciones de actividades
concretas (art. 13 IML)
Artículo 13 – Elusión artificiosa del estatus de establecimiento permanente a través de exenciones
de actividades concretas
1. Toda Parte puede optar por aplicar el apartado 2 (opción A) o el apartado 3 (opción B) o ninguna de ellas. (…)
7. Toda Parte que decida aplicar una de las Opciones conforme al apartado 1, notificará su opción al Depositario.
Dicha notificación incluirá también un listado de sus Convenios fiscales comprendidos que contengan la
disposición descrita en el subapartado a) del apartado 5, así como el número de artículo y apartado de cada
una de ellas. La Opción elegida será aplicable en relación a una disposición de un Convenio fiscal
comprendido únicamente cuando todas las Jurisdicciones contratantes hayan decidido aplicar la misma
Opción y remitido dicha notificación en relación con esa disposición.
Notificación de la elección de las disposiciones opcionales
A tenor del artículo 13.7 MLI, España opta por aplicar la Opción A del art. 13.1 MLI.
España opta por recoger el listado de actividades que no constituyen EP si las mismas revisten carácter auxiliar o
preparatorio.
Conclusión:
España no formula ninguna reserva. Escoge la Opción A del MLI (no la Opción B - “puerto
seguro”).
Aplicación de la Opción A en los CDIS suscritos por España si la otra jurisdicción
contratante opta por la misma opción A
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Arbitraje
Artículo 18 – Opción respecto de la aplicación de la Parte VI
Toda Parte podrá optar por aplicar esta Parte respecto de sus Convenios fiscales comprendidos y
notificará su decisión al Depositario. Esta Parte será aplicable a dos Jurisdicciones contratantes
respecto de un Convenio fiscal comprendido únicamente cuando ambas Jurisdicciones contratantes
hayan remitido la notificación correspondiente.
Notificación de la elección de las disposiciones opcionales
A tenor del artículo 18 del MLI, España opta por aplicar la Parte VI del MLI (Arbitraje: artículo 19 -
Arbitraje obligatorio y vinculante; artículo 20 - Designación de los árbitros; artículo 21 –
Confidencialidad del procedimiento arbitral; artículo 22 – Resolución de un caso antes de la
finalización del arbitraje; artículo 23 – Tipo de procedimiento arbitral; artículo 24 – Acuerdo sobre
una resolución distinta; artículo 25 – Coste del procedimiento arbitral; artículo 26 – Compatibilidad).
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Arbitraje
Artículo 23 – Tipo de procedimiento arbitral
(...) 4. Toda Parte puede optar por la aplicación del apartado 5 en relación con sus Convenios
fiscales comprendidos y notificará al Depositario en consecuencia. El apartado 5 se aplicará
respecto de dos Jurisdicciones contratantes en relación con un Convenio fiscal comprendido
cuando cualquiera de ellas así lo haya notificado.
5. Antes de iniciar el procedimiento arbitral, las autoridades competentes de las Jurisdicciones
contratantes de un Convenio fiscal comprendido velarán por que cada persona que presenta el
caso y sus asesores acepten por escrito no revelar a ninguna otra persona la información que
reciban de las autoridades competentes o la comisión arbitral en el transcurso del procedimiento
arbitral. El procedimiento amistoso seguido al amparo del Convenio fiscal comprendido, así como
el procedimiento arbitral al amparo de esta Parte terminará en relación a un caso si, en cualquier
momento, tras haber planteado la solicitud de remisión a arbitraje y antes de que la comisión
arbitral haya enviado su decisión a las autoridades competentes de las Jurisdicciones contratantes,
una persona que haya presentado el caso o sus asesores, incumple el citado compromiso.
España no ha optado por la aplicación del apartado 5.
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Arbitraje
Artículo 24 – Acuerdo sobre una resolución distinta
1. A los efectos de la aplicación de esta Parte respecto de sus Convenios fiscales comprendidos, toda
Parte puede optar por aplicar el apartado 2 y notificará al Depositario en consecuencia. El
apartado 2 será aplicable en relación a dos Jurisdicciones contratantes respecto de un Convenio
fiscal comprendido únicamente cuando ambas hayan remitido dicha notificación.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 19 (Arbitraje obligatorio y vinculante), una
decisión arbitral adoptada conforme a esta Parte no será vinculante para las Jurisdicciones
contratantes de un Convenio fiscal comprendido y no se aplicará si las autoridades competentes
de las Jurisdicciones contratantes acuerdan una solución diferente para toda cuestión que
permanezca sin resolver en el plazo de tres meses desde la fecha en que se les entregó la decisión
arbitral.
Notificación de la elección de las disposiciones opcionales
A tenor del artículo 24.1 del MLI, España opta por aplicar el artículo 24.2 MLI una decisión arbitral
no es vinculante para las jurisdicciones contratantes cuando las autoridades competentes de dichas
jurisdicciones acuerdan una solución diferente para toda cuestión que permanezca sin resolver en
el plazo de 3 meses desde la fecha en que se les entregó la decisión arbitral.
España desea incluir en sus CDIs esta excepción a la decisión arbitral vinculante.
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Arbitraje – Disposiciones finales
Artículo 28 – Reservas
(…) 2. a) No obstante lo dispuesto en el apartado 1, toda Parte que opte por aplicar la VI Parte
(Arbitraje), al amparo de lo dispuesto en el artículo 18 (Opción respecto de la aplicación de la VI
Parte) podrá formular una o más reservas en relación con el ámbito de los casos que pueden
optar al arbitraje según lo dispuesto en la VI Parte (Arbitraje). Cuando una Parte opte por aplicar la
VI Parte (Arbitraje) al amparo de lo dispuesto en el artículo 18 (Opción respecto de la aplicación de
la VI Parte) siendo ya Parte de este Convenio, las reservas formuladas conforme a este subapartado
se presentarán conjuntamente con la notificación por dicha Parte al Depositario conforme al artículo
18 (Opción respecto de la aplicación de la VI Parte).
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Arbitraje – Disposiciones finales
A tenor del artículo 28.2.a) del MLI, España formula las siguientes reservas en relación con el
ámbito de los casos que pueden optar al arbitraje según lo dispuesto en la Parte VI:
1. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos que
conlleven la aplicación de normas antiabuso en un CDI, con las modificaciones introducidas por
el Convenio o la legislación interna.
A estos efectos, las normas antiabuso contenidas en la legislación interna incluyen los casos a los que se
refieren los artículos 15 (conflicto en la aplicación de la norma tributaria) y 16 (simulación) de la Ley General
Tributaria (LGT - Ley 58/2003, de 17 de diciembre). También estarán comprendidas las normas posteriores que
sustituyan, modifiquen o actualicen dichas normas. España notificará al Depositario dichas normas
posteriores.
2. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la Parte VI los casos en los que
se dé una conducta por la que una persona directamente afectada por el asunto haya sido objeto,
mediante resolución definitiva resultante de un procedimiento judicial o administrativo, de una
sanción por fraude fiscal, incumplimiento doloso y negligencia grave.
Las disposiciones legales que rigen estas sanciones están contenidas en los artículos 191 a 206 de la
LGT, cuando la acción se considere una infracción tributaria grave o muy grave, y en los artículos
305 y 305 bis del Código Penal español (Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre). También
estarán comprendidas las normas posteriores que sustituyan, modifiquen o actualicen dichas
normas. España notificará al Depositario dichas normas posteriores.Cláusulas optativas
Arbitraje – Disposiciones finales
3. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos de
precios de transferencia que comprendan elementos de renta o patrimonio que no estén
sujetos a impuestos en una Jurisdicción contratante, ya sea porque no están incluidos en la
base imponible de esa Jurisdicción contratante o porque están exentos o se les aplica un tipo
impositivo cero establecido únicamente en virtud de la legislación interna tributaria específica
para ese elemento de la renta o del patrimonio de ese Estado contratante.
4. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos que puedan optar
al arbitraje según lo dispuesto en el Convenio sobre eliminación de la doble imposición en caso de
rectificación de beneficios entre empresas asociadas (90/436/CEE), modificado, u otra norma posterior.
5. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos que las autoridades
competentes de ambas Jurisdicciones contratantes convengan que no sean adecuados para su resolución
mediante arbitraje. Dicho acuerdo debe alcanzarse antes de la fecha en la que, en otro caso, se hubiera
iniciado el procedimiento arbitral y se le notificará a la persona que presente el caso.
Directiva (UE) 2017/1852 del Consejo de 10 de octubre de 2017 relativa a los mecanismos de resolución de
litigios fiscales en la Unión Europea
España debe analizar la compatibilidad y aplicación de las disposiciones
MLI-Directiva UE.
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Arbitraje – Disposiciones finales
3. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos de
precios de transferencia que comprendan elementos de renta o patrimonio que no estén
sujetos a impuestos en una Jurisdicción contratante, ya sea porque no están incluidos en la
base imponible de esa Jurisdicción contratante o porque están exentos o se les aplica un tipo
impositivo cero establecido únicamente en virtud de la legislación interna tributaria específica
para ese elemento de la renta o del patrimonio de ese Estado contratante.
4. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos que puedan optar
al arbitraje según lo dispuesto en el Convenio sobre eliminación de la doble imposición en caso de
rectificación de beneficios entre empresas asociadas (90/436/CEE), modificado, u otra norma posterior.
5. España se reserva el derecho de excluir del ámbito de aplicación de la parte VI los casos que las autoridades
competentes de ambas Jurisdicciones contratantes convengan que no sean adecuados para su resolución
mediante arbitraje. Dicho acuerdo debe alcanzarse antes de la fecha en la que, en otro caso, se hubiera
iniciado el procedimiento arbitral y se le notificará a la persona que presente el caso.
Directiva (UE) 2017/1852 del Consejo de 10 de octubre de 2017 relativa a los mecanismos de resolución de
litigios fiscales en la Unión Europea
España debe analizar la compatibilidad y aplicación de las disposiciones
MLI-Directiva UE.
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Conclusiones - España
12 reservas y 6 notificaciones de la elección de las disposiciones opcionales.
Armonización de disposiciones por parte española sujeta a la otra jurisdicción contratante
heterogeniedad CDIs suscritos por España.
Compromiso con el Plan BEPS.
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Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios - IUETCaso venezolano adopción temprana normas internas de vocación –
Plan de Acción BEPS
• IVA sobre servicios electrónicos y digitales prestados desde
Acción 1 el exterior. N/A
Acción 2 • Instrumentos híbridos. N/A
• Se incorporan las reglas de CFC desde 1999 en la ley
Acción 3
interna.
• Capitalización delgada desde 2007 y limita la capitalización
Acción 4 de intereses. No crea dividendo presunto. Los reclasifica
como patrimonio.
Acción 5 • No hay reglas anti paraíso y no hay Acuerdos Específicos de
Intercambio de Información. Solo las disposiciones de los
Convenios de doble imposición.
Acción 6 • Venezuela, tiene una cláusula general anti-abuso, desde
2001Caso Venezuela adopción temprana normas internas-Plan de Acción
BEPS
• Hay normas sobre establecimiento permanente en la
Acción 7
legislación interna y en los CDIs.
• No hay reglas sobre valoración para commodities – método
PC.
• No hay reglas especiales sobre activos de difícil valoración.
Acción 8 - 10 • Se aplican las normas de OCDE de precios de transferencia
en la medida que no contradigan las normas internas de
precios de transferencia internas – control de cambios,
precios, etc.
• El CbCR no es obligatorio, se efectúa a requerimiento de la
vinculada en la medida en que esta se encuentre obligada
Acción 13
• Si aplica el Local File y Master File a requerimiento de la
vinculada si se encuentra obligada
Acción 14 • Solo lo previsto en los CDI como procedimiento amistoso.
¿Es posible la aplicación de arbitraje?
Acción 15 • No participa en las discusiones de las iniciativas BEPS ni
suscribió el Instrumento Multilateral.También puede leer
