ALTERNATIVAS JURÍDICAS PARA LA ASOCIATIVIDAD Y SU IMPACTO FISCAL
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ALTERNATIVAS JURÍDICAS PARA
LA ASOCIATIVIDAD Y SU
IMPACTO FISCAL
Alonso Morales Acosta
Carlos Torres Morales
Indira Navarro Palacios
Miguel Ángel Torres Morales
SUMARIO
I. Introducción.
II. Problemática del agro en el Perú: realidad y
regulación.
III. Tratamiento tributario del agro en la actualidad
y sus deficiencias.
IV. Soluciones.
V. Alternativas para la organización de
productores.
VI. Tratamiento tributario de las alternativas
analizadas.
VII. Alternativa propuesta.
VIII.A manera de conclusión.Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales I. INTRODUCCIÓN. La MYPE en el Perú constituye una realidad esperanzadora de nuestra economía. Es claro que ella representa en la actualidad uno de los más importantes pilares de nuestra actividad comercial. Observar que más del 90% de las unidades económicas del país son MYPES, o que más del 60% del empleo es proporcionado por ellas, no hace más que ratificar lo señalado. No obstante ello, es importante advertir que su operatividad, caracterizada por el aislamiento e individualismo, genera que las MYPES no logren obtener los resultados necesarios para su desarrollo y crecimiento. En efecto, ya sea que hablemos de una MYPE urbana o rural, este aislamiento, representado en la primera, en reducidas unidades económicas y en la segunda, en el minifundio, no genera otra cosa que el estancamiento y el pobre desarrollo en el crecimiento de las mismas. Ante esta situación, una excelente alternativa se ha venido desenvolviendo en el entorno de las MYPES: la Asociatividad. En efecto, a través de mecanismos asociativos, las MYPES han logrado desarrollar alternativas a través de las cuales si bien pueden seguir operando de manera individual, han dejado de lado el aislamiento, con el objetivo de desarrollar su actividad. Cierto es que los mecanismos de Asociatividad vienen siendo desarrollados desde el punto de vista social y económico, pero también, -de hecho- existe un aspecto que venía siendo dejado de lado: el aspecto legal, es decir la forma jurídica en que esta Asociatividad de MYPES debía ser reflejada. El presente artículo propone los mecanismos del Contrato de Consorcio y de la Cooperativa de Usuarios para formalizar a la agrupación de MYPES, quienes manteniendo su individualidad en la actividad productora, deciden asociarse a efectos de realizar actividades complementarias, como por ejemplo abastecerse de insumos o comercializar sus productos, ello sin que dicha formalización implique un desmesurado costo fiscal. 36 - RPDE
Alternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
Es importante resaltar que estos mecanismos, que a continuación
desarrollaremos, son consecuencia de la maduración de consultorías
realizadas, dentro de las cuales requieren ser destacadas aquella
efectuada a APOMIPE – Programa de Apoyo a la Micro y Pequeña
Empresa– promovida por INTERCOOPERATION, quien, con una
inquietud y aspiraciones envidiables, nos requirió buscar una solución
para incluir a las redes empresariales promovidas por su programa1,
dentro de la economía formal de nuestro país. Asimismo, fuimos
convocados por CONVEAGRO quien confió en nosotros para crear
alternativas a través de los cuales se incentivaran mecanismos
asociativos formales2.
Conforme podrá ser apreciado a continuación, nuestro análisis parte
de la problemática del agro en el Perú; ello debido a que el
aislamiento de la MYPES es de más fácil apreciación y entendimiento
si se toma como punto de partida la realidad del minifundio. A ello
debe adicionarse nuestra intención de abordar esta problemática
desde este punto, al considerar que casi dos terceras partes de las
MYPES en el Perú están constituidas en el sector agropecuario 3.
Posteriormente, se analizará la regulación tributaria en su régimen
general y regímenes tributarios beneficiosos destacando aquéllos a
los que las MYPES pueden acceder con el objetivo de obtener
mecanismos de formalización poco costosos desde el punto de vista
fiscal.
1 Las Redes Empresariales constituyen alianzas entre productores destinadas a mejorar
su competitividad y poder de negociación. En buena cuenta, los productores (que
pueden se MYPES o pequeños productores agrarios individuales) deciden asociarse o
agruparse en una Red Empresarial con dos objetivos principalmente: para abastecerse
de insumos y para vender sus productos, generando con ello que al comprar y vender
en bloque, el proveedor de insumos o el comprador de los productos tenga la
posibilidad de imponer sus precios.
2 Cabe precisar que como consecuencia de dicha consultoría se elaboró un
proyecto de ley que establece un Régimen de Beneficios e Incentivos Tributarios para
la Asociatividad y Formalización del Productor Agrario, el mismo que ha sido aprobado
con fecha 24 de junio de 2008, por la Comisión de Agricultura del Congreso de la
República.
3 Sin perjuicio de lo mencionado, es importante advertir que las conclusiones a las que
arribaremos pueden extenderse al sector ganadero e incluso MYPES urbanas, siempre,
claro está, observando las particularidades de cada activid ad.
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Asimismo se advertirá las deficiencias de nuestra normatividad y
luego de un análisis recorriendo las diferentes formas societarias y
contratos asociativos, se verificará cómo la Cooperativa de Usuarios
o el Contrato de Consorcio permiten aliviar dichas deficiencias.
II. PROBLEMÁTICA DEL AGRO EN EL PERÚ: REALIDAD Y REGULACIÓN.
Es un consenso general que la situación crítica del agro tiene en el
minifundio uno de sus principales problemas, afectando
prioritariamente a la producción4. En contrapartida, tenemos
acopiadores o industriales con un poder económico mayor, que se
manifiesta en las negociaciones con los pequeños productores,
convirtiéndolos en simples “aceptantes del precio”.
La ineficiencia, la baja productividad y la economía precaria del
minifundio, han contribuido a la informalidad frente al fisco, pues el
pequeño productor carece de recursos para soportar esquemas
tributarios complejos y pensados para unidades de producción
mayores, lo cual impide que diluyan los tributos entre sus ingresos y el
monitoreo de las obligaciones formales entre sus gastos
administrativos.
El fracaso de las formas asociativas durante la reforma agraria 5 ha
contribuido a la fragmentación de la tierra y a la producción a través
de pequeñas unidades agropecuarias agudizando la problemática
4 Según estudio de CEPES, las unidades agropecuarias de menos de 20 has.,
representan el 92% del total de unidades agropecuarias existentes. Asimismo, el 70.3%
del total de los productores, manejan unidades menores de 5 has. Véase exposición
de motivos del Proyecto de Ley 603/2006-CR.
5 Los experimentos colectivistas de los años 60 o 70 mediante cooperativas de
producción (bajo la modalidad de trabajadores) en general fracasaron, por tratarse
de un régimen impuesto sin que exista ánimo asociativo entre los “cooperativistas”, los
que se vieron forzados a adoptar dicha forma jurídica, sin un esquema empresarial
para su dirección. Esta situación produjo una gestión ineficiente, generadora de
pérdidas por la baja producción y baja competividad, así como la insolvencia e
iliquidez que derivaron en el fracaso del modelo; lo cual llevó a la fragmentación de
haciendas y de grandes extensiones de tierras, incentivando la desafiliación asociativa
y la aparición del minifundio.
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y su Impacto Fiscal
descrita en los párrafos anteriores, conforme vamos a apreciar en el
desarrollo de los siguientes puntos.
El presente trabajo pretende, partiendo de esta base y sin
desconocer ninguno de los problemas del sector agrario, plantear
alternativas para superar los problemas del minifundio a través de
fórmulas asociativas en las que los productores se integren y
organicen fundamentalmente sus necesidades de comercialización
y abastecimiento, manteniendo la independencia de sus unidades
de producción, hasta que las fórmulas asociativas maduren y
encuentren entre sus miembros a aquéllos que quieran integrarse en
unidades mayores, quizá por haber encontrado afinidades
personales, unidad de criterio, objetivos comunes, etc.
A continuación presentaremos brevemente algunos de los problemas
del minifundio y sus consecuencias: costos internos, costos de
transacción y externalidades.
2.1. EL PROBLEMA DEL MINIFUNDIO Y SUS EFECTOS NEGATIVOS.
No pretendemos decir que el minifundio es el único problema del
agro, ni tampoco queremos calificarlo como el problema principal
(para evitar controversias innecesarias), pero sí consideramos que es
el primer problema que debemos resolver o por lo menos tratar de
neutralizar los efectos negativos6 que a continuación procederemos
a exponer.
6
A manera de ejemplo, la baja rentabilidad y competitividad de la cadena de arroz, se explica
en el aspecto situacional de los eslabones agrícola, agroindustrial y comercial, expuesto en el
Plan Estratégico de la Cadena Productiva de Arroz por el MINAG en diciembre del 2003,
pudiendo resumirse de la siguiente manera:
• Atomización de la propiedad, lo cual no permite lograr economías de escala. Existen
aproximadamente 90,000 productores arroceros (tenencia de la tierra en más del 80%
fluctúa entre 1 – 10 has).
• Débil organización de productores y molineros sin mayor gestión empresarial.
• Insuficiente investigación y transferencia tecnológica para bajar costos.
• Falta de planificación ocasiona sobreoferta estacional.
• Actual régimen tributario no permite la formalización en la comercialización
• Acceso a crédito limitado en la banca Formal y no existe seguro agrario.
En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Arroz”
Noviembre 2004 Pág. 4.
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a) Pequeñas economías no competitivas.
Las pequeñas unidades de producción (agrícolas, ganaderas,
crianza de animales, etc.), si bien pueden generar una satisfactoria
economía de autoconsumo, definitivamente imposibilitan una
eficiente economía de escala; pues no se puede obtener insumos
(semillas, fertilizantes, insecticidas) a bajo costo; tampoco se puede
obtener facilidad en el acceso a créditos7 (los créditos pequeños a
nivel comercial son los más costosos8), ni mucho menos acceder a
buenos precios en la comercialización; ya que todo ello, requiere de
una oferta a mayor escala, tanto para ingresar al mercado mayorista
de Lima, como para con mayor razón, exportar9.
Es decir, el hecho de que la situación del agro no logre superar la
pequeña escala, acentúa sus problemas, pues muestra lo costosa
que puede ser la provisión de insumos y servicios, la comercialización,
la información, el crédito, el transporte, los seguros, etc.
Por consiguiente, este es uno de los principales problemas que hay
que solucionar: organizar las unidades de producción de tal manera
que éstas puedan emular las ventajas del latifundio de una
economía de escala, reduciendo a los intermediarios en la cadena
de circulación de los productos hasta su acceso al mercado
mayorista.
7 A modo de ejemplo, una de las debilidades de los productores algodoneros en
nuestra sociedad, es la incapacidad del pequeño agricultor de acceder al crédito. El
financiamiento es a través de cajas rurales, cajas municipales y algunas ONG´s
especializadas. La tasa de interés que cobran es mayor que la banca privada
(alrededor de 2.5% mensual en dólares y entre 4.5% -5% en soles). Prestamistas
particulares cobran sobre 5% mensual en dólares. En: “Estudio sobre la situación de los
productos agropecuarios sensibles. Rubro: Algodón”. Noviembre 2004 Pág. 19.
8 Ello encuentra sustento en el hecho que la banca considera al Agro un sector
sumamente riesgoso, los productores son muy vulnerables a los cambios del mercado
por lo cual resulta difícil que el sector financiero reduzca el precio del crédito, sin
perjuicio de que, incluso las tierras, carecen de titularidad formalizada, con lo cual no
se pueden otorgar hipotecas.
9 Así por ejemplo, el nivel de exportaciones de arroz nacional no ha sido significativo,
pues en promedio durante el período 1994 – 2001 se ha exportado solo el equivalente
al 0.21% de la producción nacional de arroz cáscara. En: “Estudio sobre la situación de
los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Arroz”. Noviembre 2004 Pág. 18.
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y su Impacto Fiscal
b) Aislamiento y mayores dificultades para la asociación.
El problema del minifundio origina de igual manera, el aislamiento de
estas pequeñas unidades de producción, lo que trae consigo una
falta de renovación en los procesos productivos: se carecen de
nuevas técnicas, se va perdiendo la calidad de las semillas, poca
inversión en fertilizar la tierra, escaso poder de negociación respecto
de sus proveedores y sobre todo, respecto de sus compradores
(acopiadores e industriales).
El aislamiento va incrementando la desconfianza, las dificultades de
comunicación y encareciendo el asesoramiento técnico (legal y
empresarial) para lograr la integración económica, sea en la etapa
productiva o de comercialización de los productos. Ello, sin perjuicio
de lo difícil que puede resultar remover la desconfianza en las
fórmulas asociativas que fueron impuestas y no acogidas
voluntariamente como corresponde a las reglas de mercado.
c) Escaso poder de negociación entre productores y compradores.
Se carece de poder de negociación con proveedores (semillas10,
fertilizantes, transportistas, seguro, crédito, etc.) porque se compra
poco; de igual manera, se carece de poder de negociación con los
clientes (acopiadores e industriales) porque se vende poco.
Este escaso poder de negociación y los altos costos administrativos
generan que los productores ni siquiera puedan gozar de beneficios
tributarios, teniendo que refugiarse en la informalidad; así por
ejemplo, un problema crítico en la producción de arroz es el alto
grado de informalidad existente y, gran parte de ella, se origina en el
10 “En cuanto a las semillas, se sabe que dichos productores no cuentan con los
recursos suficientes como para adquirir semillas certificadas por lo que las suelen
reemplazar en la siembra con pepas que adquieren de las mismas desmotadoras. Este
es uno de los principales motivos por los que la calidad del algodón se ve seriamente
deteriorada”. En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles.
Rubro: Algodón”. Noviembre 2004 Pág. 27-28.
RPDE - 41Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales comercio del producto; no coadyuvando a su solución la aplicación del actual régimen tributario11. Ello a su vez, incide en otros costos de acceso al mercado, pues podría alejarlos de compradores que desean tratar con agentes formales, que tengan RUC y puedan emitir comprobantes de pago; también los alejaría del sistema financiero12 y eleva su dependencia respecto del crédito de proveedores o compradores. Estas barreras de acceso (altos costos administrativos, escaso poder de negociación e informalidad) incrementan el poder de negociación de acopiadores e industriales, posicionándolos casi como fijadores de precios (bajos o predatorios) para los productores. d) Dificultad de acceder a información. A estos problemas, se suma la dificultad de los pequeños productores para acceder a información que le permita a cualquier empresario responder idóneamente a las preguntas económicas más elementales: ¿qué producir?, ¿cómo producir? y ¿para quién producir13? En efecto, otro de los mayores efectos negativos que sufren la pequeñas unidades del campo es la información, pues si bien es muy difícil predecir si los precios altos se mantendrán el siguiente año, es prácticamente imposible prever la magnitud en que se incrementará o reducirá el volumen de producción. Así pues, si todos los 11 En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Arroz”. Noviembre 2004 Pág. 28. 12 Los costos financieros representan los montos resultantes de la aplicación de tasas de interés por los préstamos que reciben los productores para cubrir parte de los costos de desarrollo del cultivo. Varían según el nivel tecnológico y quien sea el otorgante del crédito (Banca Comercial, Caja Rural de Ahorro y Crédito o habilitadores particulares). 13 Así por ejemplo, si los pequeños productores tuvieran acceso a saber que no son convenientes los traslados de arroz cáscara desde la Selva a la Costa (pues los mismos pued en ser vehículo de problemas fitosanitarios y además merman, a la economía de las zonas productoras), no incidirían en esta práctica. En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Arroz”. Noviembre 2004 Pág. 7 . 42 - RPDE
Alternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
productores reciben la señal de un precio alto y no tienen algún tipo
de información de lo que hacen sus competidores, simplemente
resultará que todos producirán lo mismo y los precios no alcanzarán
siquiera a cubrir los costos, con lo cual perderán sus pequeñas
inversiones.14
e) Baja capitalización, excesivos costos administrativos y de
producción.
La realidad del agro es que una menor magnitud empresarial,
genera una menor capitalización15, lo cual armoniza con otro efecto
adverso de estas pequeñas unidades agropecuarias: los excesivos
costos administrativos y de producción en los que ellas deben incurrir,
tales como: tener un contador para una pequeña empresa, contar
con maquinarias para arar pequeños fundos; asimismo, costos de
transporte elevados para el traslado de pequeños volúmenes 16, etc.
Como puede apreciarse varios de los costos referidos derivan de la
escasa significación económica que tiende a poner en circulación
una producción fragmentada en pequeñas unidades y con varios
titulares. En este contexto, como hemos indicado, la información
también se hace más costosa y se forman decisiones empresariales
sin mucha información y con un poco de intuición, generando que
muchos minifundistas terminen produciendo lo mismo sin saber si el
mercado es capaz de absorber tanta oferta. La pequeña magnitud
también genera que no se cuente con profesionales idóneos
(ingenieros, contadores, abogados, etc.) que puedan aportar un
mejor manejo a los temas de producción, administración de recursos
y relaciones comerciales.
14 Costo de transacción que obviamente los latifundistas sufrirían en menor escala.
15 “Veinte años atrás, en 1980, las inversiones en el agro eran el doble de los que fueron
en el año 2000. 40 años atrás, las inversiones eran aún mayores. Véase exposición de
motivos del Proyecto de Ley 603/2006-CR.
16 En ese sentido, “la industria acopia leche a través de una flota de camiones propios
o alquilados que recorren rutas de acopio comprando leche a precios diferenciados
según la distancia a la planta, calidad del producto, entre otras consideraciones.” En:
“Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Lácteos”.
Noviembre 2004.
RPDE - 43Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales 2.2. COSTOS DE TRANSACCIÓN Y PÉRDIDA DE BENEFICIOS TRIBUTARIOS. Los costos de transacción tienen una estrecha relación con el minifundio. Esta situación ha generado que los intentos de simplificar el régimen tributario ni siquiera sean adoptados por los productores y que los beneficios tributarios, subsidios17, subvenciones, reducciones de aranceles, créditos promocionales o condonaciones de deudas no sean aprovechados por los productores (minifundistas) sino por los comerciantes (acopiadores o industriales)18. La interrogante que fluye naturalmente podría ser ¿cómo es posible dicha situación si la regulación tributaria prevé los beneficios directamente para los productores?. La respuesta es muy sencilla, es cierto que todos estos beneficios tienen una finalidad: reducirle costos al productor, sin embargo, en realidad son aprovechados por el intermediario. En efecto, sea en el crédito promocional, en la provisión subsidiada de insumos, en la reducción de costos tributarios, en la disminución de aranceles para la adquisición de productos importados o en la adquisición de activos fijos mediante donaciones del Estado; todos estos ahorros dirigidos al productor no redundan en un mayor margen para el mismo, ya que son directa o indirectamente transferidos al intermediario; pues éste con su poder de negociación, 17 “Para el 2001 debió haberse cumplido con las reducciones en los subsidios; sin embargo, según información suministrada por el Mincetur al 25 de mayo del 2004 sobre la notificación de los Estados Unidos ante la OMC, se indica que en el 2001 los desembolsos presupuestarios de US$ 72,182 millones fueron 18.7 % superiores con respecto a 1995; de dicho monto: US$ 72,128 millones (99.9 %) corresponden a las ayudas internas y 54.6 (.1 %) millones a subvención a las importaciones. Sin embargo, se debe señalar, que entre 1995 y 2001, el nivel de gasto se mantuvo por debajo del nivel de compromiso anual ante la OMC.” En Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Lácteos.” Noviembre 2004. 18 Así por ejemplo, el Perú se ha visto obligado a desarrollar la línea de textiles de mayor valor agregado debido a que no puede competir en precios con los textiles provenientes de México y el Caribe debido a que dichos países se benefician de arancel cero y cuotas preferenciales. De igual manera, tampoco es posible competir con los textiles provenientes de países del Asia debido a los bajos costos de dichos productos. En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios sensibles. Rubro: Algodón”. Noviembre 2004 Pág. 60. 44 - RPDE
Alternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
logra deprimir más los precios y apoderarse de ese margen que
debería beneficiar al productor.
Es decir, que si el pequeño productor lograra superar varios de sus
costos y alcanzara cierto grado de formalidad, con el fin de acceder
a ciertos subsidios y beneficios tributarios; también los terminaría
perdiendo a favor del acopiador, ya que éste se apropiará de sus
beneficios a través del sistema de precios19 (que refleja el poder de
negociación).
En conclusión, los costos de transacción derivados del minifundio
neutralizan los beneficios económicos sociales y fiscales concedidos
al productor, pues al carecer éstos de significación económica y
tener escaso poder de negociación en el mercado, no pueden
evitar trasladar su beneficio al siguiente sujeto de la cadena
comercial.
2.3. UNA EXTERNALIDAD RELEVANTE: LOS SUBSIDIOS Y SUBVENCIONES
A LOS PRODUCTORES AGRARIOS EN OTROS PAÍSES.
Si bien enfrentar esta problemática se relaciona con una política de
Estado, lo cierto es que mientras el Gobierno afronta el tema, resulta
necesario adoptar decisiones empresariales relacionadas con el
sector.
En efecto, los subsidios y subvenciones de los productos del exterior,
sea que ingresen a nuestros mercados por importaciones o
compitamos con los mismos por las exportaciones, significan en
buena cuenta: precios más bajos. Esta situación es imposible
19 Así por ejemplo, los productores formales de lácteos están mayormente localizados
en las cuencas lecheras, mientras que los productores artesanales informales se
encuentran distribuidos por todo el territorio nacional. Estos productos trabajan sin
atender normas de higiene ni control de calidad. En cuanto a la comercialización, los
productores formales, colocan sus productos en establecimientos localizados en los
centros poblados y ciudades cercanas. Ellos venden aplicando un descuento al
comerciante sobre un precio de venta al público que llega hasta el 40% del precio
final del producto. En: “Estudio sobre la situación de los productos agropecuarios
sensibles. Rubro: Lácteos”. Noviembre 2004.
RPDE - 45Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales afrontarla cuando alcanzan niveles predatorios sin una política de Estado, y sin tener un sector agrario más eficiente, integrado en mayores unidades de producción que permitan superar las deficiencias de la pequeña escala. III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DEL AGRO EN LA ACTUALIDAD Y SUS DEFICIENCIAS. A continuación apreciaremos en términos generales, el tratamiento tributario del agro en la actualidad y seguidamente se comentarán los principales aspectos que determinan la tributación de los productores agrarios, a efectos de observar las deficiencias más importantes del mismo. 3.1. RÉGIMEN GENERAL DE TRIBUTACIÓN. a) Impuesto a la Renta. Grava las ganancias que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales a aquéllas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. Asimismo, se gravan las denominadas ganancias de capital y en general, los ingresos que provengan de operaciones con terceros. La tasa del impuesto aplicable a las personas jurídicas y a las personas naturales con negocio es del 30% sobre la renta neta (equivale a la renta bruta20 menos las deducciones admitidas). Para efectos de sustentar las deducciones admitidas, el contribuyente requiere que sus proveedores tengan la posibilidad de emitir determinados comprobantes de pago tales como, facturas o que el mismo proceda a emitir liquidaciones de compra21. 20 De los ingresos obtenidos como consecuencia de la enajenación de los bienes, se deberá descontar el costo computable de los mismos a efectos de obtener la renta bruta. 21 Liquidación de compra:Las personas naturales o jurídicas se encuentran obligados a emitir liquidación de compra por las adquisiciones que efectúen a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos primarios derivados de: 46 - RPDE
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y su Impacto Fiscal
Asimismo, se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta, el
reparto de las utilidades que efectúen las personas jurídicas
consideradas como tales para efectos del Impuesto a la Renta, con
la tasa del 4.1% del monto que sea distribuido como dividendo,
cuando sea efectuado a los siguientes sujetos:
• A personas naturales domiciliadas.
• A personas naturales no domiciliadas
• A personas jurídicas no domiciliadas.
Cabe resaltar que las operaciones realizadas deberán observar el
valor de mercado y en el caso de operaciones realizadas entre
entidades vinculadas, deberán respetarse las Normas de Precios de
Transferencia, en virtud de las cuales, deberá venderse a un
vinculado, al precio al que se le vendería a cualquier tercero.
Los contribuyentes del Régimen General deberán llevar contabilidad
completa y podrán emitir facturas, boletas de venta y liquidaciones
de compra, entre otros.
b) Impuesto General a las Ventas.
Grava entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles
y la prestación de servicios en el país. El IGV se liquida mensualmente,
ascendiendo (en la práctica) la tasa, al 19%.
• Actividad agropecuaria
• Pesca artesanal
• Extracción de madera
• Extracción de productos silvestres
• Extracción minera aurífera artesanal
• Artesanía
• Desperdicios y desechos metálicos y no metálicos
• Desechos de papel
• Desperdicios de caucho
Será admitida la emisión de las liquidaciones de compra siempre que estas personas
no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC.
Cabe resaltar que las liquidaciones de compra podrán ser empleadas para sustentar
gasto o costo para efecto tributario y permitirán ejercer el derecho al crédito fiscal,
siempre que el Impuesto sea retenido y pagado por el comprador.
RPDE - 47Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales El IGV afecta únicamente el valor agregado en cada etapa de la producción y circulación de bienes y servicios, permitiendo la deducción del impuesto pagado en la etapa anterior, a lo que se conoce como el crédito fiscal de las operaciones efectuadas. Cabe resaltar que solamente otorgan derecho al crédito fiscal, las adquisiciones de bienes y servicios que sean permitidos como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta y que se destinen a operaciones por las que se debe pagar el IGV. Existen operaciones que se encuentran exoneradas de la aplicación del IGV, lo que determina que tales contribuyentes deban utilizar el crédito fiscal pagado como costo o utilizar el procedimiento de prorrata para efectos del aprovechamiento del crédito fiscal. c) Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN). El Impuesto Temporal a los Activos Netos se aplica a los generadores de renta de tercera categoría sujetos al Régimen General del Impuesto a la Renta, que cuentan con activos netos que superan los S/. 1’000,000 para lo cual se aplica la tasa del 0.5%. Cabe resaltar que se encuentran exoneradas del pago de este impuesto las personas jurídicas en el ejercicio anual en que tiene lugar su constitución. En ese sentido, los sujetos exonerados del ITAN se encuentran recogidos por el literal g) del artículo 3 de la Ley del Impuesto Temporal a los Activos Netos, Ley No. 28424 indicándose que las entidades inafectas o exoneradas del Impuesto a la Renta a que se refieren los Artículos 18 y 19 de la Ley del Impuesto a la Renta así como las personas generadoras de rentas de tercera categoría, exoneradas o inafectas del Impuesto a la Renta de manera expresa. d) Tributos Municipales. Los principales tributos municipales son los siguientes: 48 - RPDE
Alternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
• Impuesto Predial: Es un tributo municipal de periodicidad anual
que grava el valor de los predios urbanos o rústicos. Para este
efecto, se consideran predios a los terrenos, las edificaciones e
instalaciones fijas y permanentes. La tasa del Impuesto es
acumulativa y progresiva variando entre 0.2% y 1%, la cual oscila
dependiendo del valor del predio.
• Impuesto al Patrimonio Vehicular: El Impuesto al Patrimonio
Vehicular es de periodicidad anual y grava la propiedad de los
vehículos: automóviles, camionetas y station wagons, fabricados
en el país o importados, con una antigüedad no mayor de 3
años. La antigüedad de 3 años se computará a partir de la
primera inscripción en el Registro de Propiedad Vehicular. La
base imponible está constituida por el valor original de
adquisición, importación o de ingreso al patrimonio, siendo su
tasa aplicable del 1%.
• Impuesto de Alcabala: El Impuesto de Alcabala grava las
transferencia de inmuebles a título oneroso o gratuito cualquiera
sea su forma o modalidad, inclusive las ventas con reserva de
dominio. La base imponible será el valor de transferencia del
inmueble y se admite una deducción de 10 Unidades Impositivas
Tributarias. La tasa aplicable para el cálculo del impuesto, es del
3% y será de cargo del comprador.
• Arbitrios Municipales: Los arbitrios municipales son tributos de la
especie tasa que se pagan anualmente (divididos generalmente
en armadas) y se calculan en función del costo efectivo de
servicios que presta la municipalidad, tales como: limpieza
pública, seguridad ciudadana y el mantenimiento de parques y
jardines.
e) Sistemas de Adelanto de la Tributación.
A efectos de contar con una mayor liquidez y de asegurar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, el legislador ha
establecido, entre otros, tres sistemas de adelanto de la tributación.
RPDE - 49Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales
Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales
• Sistema de Detracciones: De conformidad con lo dispuesto por
las normas que aprueban el Sistema de Detracciones, los
adquirentes de los bienes y servicios sujetos a este sistema,
deberán detraer un determinado porcentaje del precio de venta
del bien o prestación de servicio adquirido y depositarlo en las
cuentas de los proveedores abiertas para estos efectos en el
Banco de la Nación.
Se encuentran dentro del Sistema, determinadas operaciones de
venta de bienes muebles, prestación de servicios o contratos de
construcción gravados con el IGV y/o ISC, cuyo ingreso
constituya renta de tercera categoría para efectos del Impuesto
a la Renta según listados establecidos por las normas.
Cabe resaltar que, la tasa de detracción oscila entre el 9% y el
14% aplicable sobre el valor de venta más el IGV.
• Sistema de Retenciones del IGV: Por la aplicación del Sistema de
Retenciones del IGV, el sujeto deudor de una obligación no
pagará el 100% del monto que adeuda a su acreedor, sino que
deberá retener parte de dicho monto para posteriormente
entregarlo a la Administración Tributaria. Vale decir que, respecto
del 100% del monto que éste debe pagar, un porcentaje es
entregado al acreedor de la obligación y el otro porcentaje a la
SUNAT.
Se encuentran dentro del Sistema, aquellas operaciones en las
que superando los S/. 700.00, interviene un sujeto retenedor, el
mismo que es designado por la Administración Tributaria.
El monto de la retención es del 6% del importe de la operación
aplicable sobre el valor de venta más IGV.
Cabe señalar que este régimen de Retenciones no se aplica si la
operación está sujeta al Sistema de Detracciones, comentado
anteriormente.
50 - RPDEAlternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
• Sistema de Percepciones del IGV: Por el Sistema de Percepciones
del IGV, el deudor de una obligación no sólo le pagará el 100%
del monto que adeuda a su acreedor, sino que además
entregará un porcentaje adicional, el cual posteriormente será
entregado por dicho mismo acreedor a la Administración
Tributaria. Vale decir, adicionalmente al 100% del monto que el
deudor debe pagar, el acreedor le exigirá un porcentaje
adicional que entregará a la SUNAT. Los porcentajes del sistema
de percepciones oscilan entre el 0.5% y el 10%.
Como se sabe, los Sistemas de Adelanto de la tributación
mencionados (Detracciones, Retenciones y Percepciones)
resultan aplicables, en la medida que la operación realizada se
encuentra gravada con el IGV.
f) Obligaciones Formales.
Si bien en el anterior punto se ha efectuado un resumen de las
obligaciones tributarias más importantes, el legislador ha establecido
una serie de mecanismos y formalidades, a efectos de asegurarse el
cumplimiento fiscal de sus contribuyentes.
Teniendo en cuenta esto, resulta importante revisar los mecanismos y
formalidades más relevantes de nuestro sistema.
• Bancarización: La denominada “Bancarización”, es aquella en
virtud de la cual, la mayor parte de las operaciones efectuadas
por los contribuyentes que impliquen un desembolso de dinero,
deberán realizarse a través de las Entidades del Sistema
Financiero, por intermedio de los denominados “Medios de
Pago”. En ese sentido, las operaciones que se encuentra sujetas
al sistema son:
o Por monto: Cuando se efectúe el pago de las obligaciones
que impliquen el desembolso de dinero a partir de S/. 3,500.00
(Cinco Mil Nuevos Soles) o $ 1,000.00 (Mil Dólares Americanos).
RPDE - 51Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales
Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales
o Por tratarse de préstamos: Cuando se entregue o devuelva
montos de dinero por concepto de préstamos, sea cual fuera
el monto.
Para estos efectos, los Medios de Pago son, depósitos en
cuentas, giros o transferencias de fondos, Órdenes de Pago,
tarjetas de débito expedidas en el país, tarjetas de crédito
expedidas en el país, cheques no negociables, entre otros.
Las consecuencias de no emplear los Medios de Pago son las
siguientes:
o Desconocimiento del crédito para el Impuesto General a las
Ventas
o Imposibilidad de solicitar devoluciones de tributos, reintegros,
saldos a favor y restitución de derechos arancelarios.
• Precios de Transferencia: Para las transacciones entre partes
vinculadas, se considerarán como valor de mercado los precios y
monto de las contraprestaciones que hubieran sido acordados
con o, entre partes independientes en transacciones
comparables, en condiciones iguales o similares. Estos valores son
los denominados precios de transferencia.
• Comprobantes de Pago: De conformidad al artículo 1° de la Ley
de Comprobantes de Pago y al artículo 6 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, están obligados a emitir los referidos
comprobantes todas las personas que transfieran bienes, en
propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza.
Asimismo, el propio artículo señala que esta obligación rige aún
cuando la transferencia o prestación no se encuentre afecta a
tributos.
52 - RPDEAlternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
3.2. PRINCIPALES REGÍMENES ESPECIALES DE TRIBUTACIÓN.
a) Normas de Promoción del Sector Agrario (NPSA).
Los sujetos que podrán optar por su acogimiento son los siguientes:
• Aquellas personas naturales o jurídicas que desarrollen
principalmente actividades de cultivo o de crianza. Se entenderá
que desarrollan principalmente actividades de cultivo o de
crianza cuando los ingresos netos por otras actividades no
comprendidas en los beneficios establecidos por la Ley no
superen en conjunto el 20% del total de sus ingresos netos anuales
proyectados.
• Personas naturales o jurídicas que realicen principalmente
actividad agroindustrial según las actividades establecidas por
las normas y que cumplan con los siguientes requisitos:
o Ingresos Netos: Los ingresos netos por otras actividades no
comprendidas en los beneficios establecidos por la Ley, no
deberán superar en conjunto el 20% del total de sus ingresos
netos anuales proyectados.
o Que realicen principalmente actividad agroindustrial: Se
entenderá por dicha actividad a aquélla comprendida en el
anexo del Decreto Supremo N° 007-2002-AG 22.
22Con fecha 08 de febrero de 2002, se publicó en el Diario Oficial “El Peruano”, el
Decreto Supremo Nº 007-2002-AG, mediante el cual se determinó el tipo de
actividades agroindustrial es que desarrollarían las Personas Naturales o Jurídicas que
se encuentran dentro del ámbito de aplicación de las normas de Promoción del Sector
Agrario.
En ese sentido, la autoridad, recogiendo la Clasificación Internacional Industrial
Uniforme (CIIU) revisión 3, ha señalado que se encuentran dentro de dicho concepto
las siguientes actividades:
• La explotación de mataderos.
• La producción de carnes.
• La extracción y refinación de manteca de cerdo y otras.
• Las actividades de matanza incluyendo la producción de cueros sin curtir y otros.
RPDE - 53Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales
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o Zona: Que dicha actividad agroindustrial sea efectuada fuera
de la provincia de Lima y de la provincia Constitucional del
Callao.
o Insumos: Que utilicen principalmente productos agropecuarios
producidos directamente o adquiridos de las personas que
desarrollen cultivos y/o crianza.Téngase presente que, los
insumos agropecuarios de origen nacional deben representar,
por lo menos, el 90% del valor total de los insumos necesarios
para la elaboración del bien agroindustrial, con exclusión del
envase.
El principal beneficio del acogimiento a las NPSA es la posibilidad de
acceder a la tasa del 15% por concepto del Impuesto a la Renta
sobre sus rentas netas de tercera categoría, es decir, de una tasa del
Régimen General ascendente al 30%, podrán acogerse a una tasa
reducida a la mitad.
Los contribuyentes acogidos a las Normas de Promoción del Sector
Agrario, deberán llevar contabilidad completa y podrán emitir
facturas, boletas de venta y liquidaciones de compra entre otros.
b) Régimen de Promoción de Inversión en la Amazonía (RPIA) .
Existen beneficios para los sujetos que desarrollen sus actividades
económicas en la zona de Amazonía, tales como:
• Las actividades de adecuación.
• La elaboración de alimentos compuestos por frutas, legumbres u hortalizas.
• La conservación mediante congelación o envase en recipientes herméticos de
frutas, legumbres u hortalizas.
• El procesamiento de patatas.
• La elaboración de sémola
• Elaboración de harina y sémolas de patata.
• Elaboración de compotas, mermeladas y jaleas.
• La elaboración de azúcar de caña en bruto, azúcar refinada de caña, jarabes de
azúcar de caña.
• La Producción de melazas.
54 - RPDEAlternativas Jurídicas para la Asociatividad
y su Impacto Fiscal
• Tasas preferenciales del Impuesto a la Renta: La tasa del
Impuesto a la Renta es de 10% sobre la renta neta. Sin embargo,
para las empresas ubicadas en la “Zona Preferencial” de la
Amazonía 23 la tasa es de 5% sobre la renta neta.
• Exoneración del Impuesto a la Renta: Los contribuyentes que
desarrollen principalmente actividades agrarias y/o de
transformación y procesamiento de productos calificados como
de cultivo nativo y/o alternativo en dicho ámbito estarán
exonerados del Impuesto a la Renta 24.
• Exoneración del Impuesto General a las Ventas : Los
contribuyentes ubicados en la Amazonía gozan de la
exoneración de Impuesto General a las Ventas, por las ventas
realizadas en la zona25.
Asimismo, entre otros, los requisitos a efectos de acogerse al
mencionado régimen, consisten en que el domicilio fiscal y la
administración de la empresa deben estar ubicados físicamente en
la Región de la Amazonía, debe ser efectuada la Inscripción en los
Registros Públicos de la Amazonía, así como también ubicar los
activos de la empresa en la misma localidad..
Los contribuyentes acogidos a los beneficios de la Amazonía
deberán llevar contabilidad completa y podrán emitir facturas,
boletas de venta y liquidaciones de compra, entre otros.
23Son las empresas ubicadas en las zonas de los departamentos de Loreto, Madre de
Dios y los distritos de Iparía y Masisea de la provincia de Coronel Portillo, y las provincias
de Atalaya y Purús del departamento de Ucayali .
24 Los productos calificados como cultivo nativo y/o alternativo son yuca, soya,
arracacha, uncucha, urena, palmito, pijuayo palmito, pijuayo, aguaje, anona, caimito,
carambola, cocona, guanábano, guayabo, marañón, pomarosa, taperibá, tangerina,
toronja, zapote, camu camu, uña de gato, achiote, caucho, piña, ajonjolí, castaña,
yote y barbasco.
25 A partir del 1 de enero de 2009, sólo quedará el beneficio de exoneración del IGV
por venta de bienes y prestación de servicios en la zona, para Loreto (excepto la
Provincia de Alto Amazonas).
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c) Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER). 26
El RER presenta entre otras, las siguientes características:
• Está dirigido a personas naturales y jurídicas, sucesiones indivisas y
sociedades conyugales domiciliadas en el país que obtengan
rentas de tercera categoría provenientes de actividades de
comercio y/o industria y de actividades de servicios.
• Los límites son los siguientes:
- Los ingresos netos de las personas que se acojan a este
régimen no pueden superar los S/. 525, 000 al año.
- El valor de los activos fijos afectados a la actividad (excepto
los predios y vehículos), no puede superar los S/. 126,500.
- El monto de las adquisiciones afectadas a la actividad
acumuladas no puede superar los S/. 525,000 al año.
- El personal afectado a la actividad no será mayor a 10
personas.
• Se ha establecido que, en general, los contribuyentes que se
acojan al Régimen Especial pagarán una cuota ascendente al
1.5% de sus ingresos netos mensuales provenientes de sus rentas
de tercera categoría.
26A partir del 01 de enero de 2008 el RER quedará modificado de la siguiente manera:
REQUISITOS PARA ACCEDER AL RER
• Los ingresos netos de las personas que se acojan a este régimen no pueden
superar los S/. 525, 000 al año.
• El valor de los activos fijos afectados a la actividad (excepto los predios y
vehículos), no puede superar los S/. 126,500.
• El monto de las adquisiciones afectadas a la actividad acumuladas no puede
superar los S/. 525,000 al año.
CUOTA EN EL RER
Se ha establecido que, en general, los contribuyentes que se acojan al Régimen
Especial pagarán una cuota ascendente al 1.5% de sus ingresos netos mensuales
provenientes de sus rentas de tercera categoría.
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y su Impacto Fiscal
• Los contribuyentes acogidos al RER solamente están obligados a
llevar Registro de Compras y Registro de Ventas y podrán emitir
cualquier tipo de comprobantes tales como facturas, boletas de
ventas y liquidaciones de compra
d) Régimen Unico Simplificado27 (RUS).
Está dirigido a personas naturales, sucesiones indivisas domiciliadas
en el país que obtengan exclusivamente rentas de tercera categoría
(empresariales). Así también, está dirigido a personas naturales no
profesionales, domiciliadas en el país que perciban rentas de cuarta
categoría únicamente por actividades de oficios y
fundamentalmente se caracteriza por lo siguiente:
• El RUS comprende el Impuesto a la Renta y el Impuesto General a
las Ventas, cuyo pago se efectúa a través de una cuota única,
según las tablas aprobadas en las normas correspondientes 28.
27 Existe también una Categoría Especial del RUS y está dirigida a aquellos
contribuyentes cuyos ingresos brutos y sus adquisiciones anuales no exceda, cada uno,
de S/. 60,000 (sesenta mil y 00/100 Nuevos Soles), y siempre que se trate de:
• Sujetos que se dediquen únicamente a la venta de frutas, hortalizas, legumbres,
tubérculos, raíces, semillas y demás bienes especificados en el Apéndice I de la
Ley del IGV e ISC, realizada en mercados de abastos.
• Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan
sus productos en su estado natural.
Asimismo, la cuota mensual aplicable a los contribuyentes ubicados en la Categoría
Especial asciende a S/. 0. Sin embargo, los contribuyentes deberán presentar
anualmente una declaración jurada informativa a fin de señalar sus cinco principales
proveedores, en forma, plazo y condiciones que establezca SUNAT.
28 Las cuotas a aplicar de acuerdo a la categoría son las siguientes:
PARÁMETROS
CATEGORÍAS Total Ingresos Brutos Total Adquisiciones
Mensuales Mensuales
(Hasta S/.) (Hasta S/.)
1 5,000 5,000
2 8,000 8,000
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• Los límites para el acogimiento al RUS son los siguientes:
o Los ingresos brutos de las personas que se acojan a este
régimen no pueden superar los S/. 360, 000 en el transcurso de
cada ejercicio gravable.
o El valor de los activos fijos afectados a la actividad (excepto
los predios y vehículos), no puede superar los S/. 70,000.
3 13,000 13,000
4 20,000 20,000
5 30,000 30,000
El pago de las cuotas tiene carácter cancelatorio, y se deberá efectuar en la
oportunidad, forma y condiciones que la SUNAT establezca, según lo siguiente:
CATEGORÍAS CUOTA MENSUAL
(S/.)
1 20
2 50
3 200
4 400
5 600
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o El monto de las adquisiciones afectadas a la actividad
acumuladas no puede superar los S/. 360,000 en el transcurso
de cada ejercicio gravable.
o Los contribuyentes acogidos a este régimen no pueden
realizar sus actividades en más de una unidad de explotación,
sea ésta de su propiedad o la explote bajo cualquier forma de
posesión.
Cabe resaltar que los sujetos acogidos al RUS no se encuentran
obligados a llevar contabilidad y sólo podrán emitir boletas de venta
y tickets.
3.3. DEFICIENCIAS.
Como podrá advertirse, si bien existe una gran variedad de
regímenes tributarios, lo que aparentaría ofrecer un amplio abanico
de alternativas para todos los productores agrarios, éstos no
solucionan, ni en forma independiente, ni conjunta, los problemas de
formalización tributaria del sector agrario peruano.
En efecto, conforme podrá ser apreciado a continuación, gran parte
de los beneficios, o son de imposible aplicación o en la práctica
favorecen a terceros.
3.3.1. Universo limitado de productores contribuyentes.
Actualmente, sin la implementación de una fórmula de organización
adecuada, existen productores agrarios que se encuentran dentro
de la formalidad, como también existen aquéllos que se mantienen
al margen de ella y que son precisamente éstos últimos, el grueso de
dicha población.
3.3.2. Intermediarios: beneficiarios reales del régimen tributario.
Según lo expuesto, los productores agrarios que pretendan
formalizarse (dependiendo de los productos y de las zonas en que
desarrollen sus actividades), podrán acceder a tasas reducidas para
su tributación, sin embargo, tales beneficios no terminan siendo
RPDE - 59Alonso Morales Acosta / Carlos Torres Morales Indira Navarro Palacios / Miguel Ángel Torres Morales aprovechados por los mismos, pues lo que fundamentalmente originan estas tasas preferenciales, es que los productores agrarios vendan a menores precios a los comercializadores y que las utilidades las generen éstos últimos en beneficio propio, generándose una suerte de explotación económica por el que tiene mayor poder de negociación (y en algunos casos hasta posición de dominio29)en esta relación (comercializadora), en perjuicio del más débil (productor). 3.3.3. Liquidación de compra: solución sólo para el comprador. Por otro lado, la situación contingente de los productores agrarios que nunca se han formalizado, tampoco ha sido un problema que haya generado que el Estado, o los mismos compradores de sus productos pretendan solucionar, pues, los comercializadores eliminan sus contingencias tributarias, emitiendo por sus adquisiciones realizadas a los productores agrarios, liquidaciones de compra, quedando éstos últimos expuestos ante la Administración Tributaria, plenamente identificados, pero sin una tributación adecuada. Se observa con claridad entonces que, las tasas reducidas, creadas supuestamente para beneficiar a los productores agrarios, terminan generando efectos totalmente adversos, pues, los comercializadores que adquieren sus productos, obtienen ventaja de dicha situación, pagando menos por sus compras y/o pagando el precio correspondiente, pero generándole una contingencia tributaria a los productores (a través de las liquidaciones de compra). 3.3.4. RUS: Inútil para vender al sector formal. En la misma línea de lo expuesto, encontramos otra grave incongruencia de los regímenes tributarios vigentes, pues por un lado, si bien la Administración Tributaria promociona el acogimiento al RUS como un camino adecuado para la formalización, mucho más sencillo al no ser exigible llevar contabilidad completa, dicho acto aparentemente positivo, genera que el productor agrario deje de ser 29Veáse el caso del algodón y el duopsonio conformado por Creditex y el “Grupo Romero”. 60 - RPDE
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